Ingresos Brutos: vías para recurrir los ajustes por MERA COMPRA

Compartimos un análisis completo sobre las vías para recurrir ajustes de ingresos brutos por aplicación del instituto de mera compra

Publicado en Clarin
Julio 2019

No es novedad que, ante la insuficiencia de recursos, las provincias desplieguen su ingenio para forzar en los hechos imponibles existentes conductas que no estaban previstas ni en la norma ni en el imaginario del legislador, y que por tanto en muchos casos siquiera logran adecuarse a los presupuestos de hecho necesarios para la configuración de los tributos.

Esto se da principalmente, porque si bien las jurisdicciones locales tienen potestad absoluta para imponer tributos de tipo directos, dicha facultad se encuentra supeditada a la ausencia de concurrencia con tributos creados por el Congreso Nacional, lo que genera que en los hechos se encuentren sin conductas susceptibles de ser gravadas.

El impuesto local por excelencia es Ingresos Brutos. Según un informe elaborado por el Instituto Argentino de Análisis Fiscal (IARAF) , durante 2018 concentró casi el 75 por ciento de la recaudación provincial total y forma parte del top 10 de los que concentran el 90% de toda la recaudación del Estado a nivel global –nacional, provincial y municipal -.

Aclarada la importancia e incidencia que tiene el tributo que nos ocupa en las economías regionales, los gobiernos han ido emprendiendo políticas cada vez más agresivas para incrementar su recaudación, llegando a extremos en los que gravan a contribuyentes sobre los cuales directamente no tienen potestad. Y no sólo eso, sino que los someten a procedimientos de determinación de oficio del tributo presuntamente omitido por los periodos no prescriptos, liquidando retroactivamente el mismo y por supuesto aplicando los correspondientes intereses resarcitorios y sanciones que en muchos casos importan hasta un 1000% de lo determinado en concepto de impuesto. Sin hablar de que, como en la mayoría de los casos el contribuyente tributa por el Convenio Multilateral, de no adecuar los coeficientes se genera un desequilibrio en todas las jurisdicciones en que lleva adelante su actividad y esto lo lleva a soportar justamente lo que el convenio pretende evitar: la doble imposición.

Uno de los institutos que se ha erigido como instrumento hábil a éste fin, es el de la mera compra, un hecho imponible especial o subsidiario previsto en la mayoría de los Códigos Fiscales o Tributarios locales, que se configura cuando un sujeto obtiene frutos del país en una jurisdicción, para venderlos en otra.

Haciendo uso de éste instituto, la Provincia de Córdoba por ejemplo ha lanzado intimaciones millonarias en concepto de tributo omitido, intereses y multas por infracciones formales y sustanciales, a empresas agropecuarias que ni siquiera se encuentran inscriptas en su jurisdicción por no tener ningún tipo de sustento territorial que la vincule con la misma, por el simple hecho de que parte de los granos que éstas obtienen provienen de productores primarios o acopiadores domiciliados en dicha Provincia.

Para una mejor comprensión, repasaremos brevemente la naturaleza jurídica del tributo en cuestión, sus características y las del instituto de la mera compra en particular.

BREVE REPASO POR INGRESOS BRUTOS Y MERA COMPRA

El Impuesto sobre los Ingresos brutos grava el ejercicio de una actividad lucrativa en una determinada jurisdicción.

El aspecto territorial cobra en consecuencia vital importancia para determinar la aplicación o no del tributo.

Esto quiere decir, en palabras de la Dra. Gladys Vidal  “que las actividades comprendidas son las que se realizan dentro de los límites de una jurisdicción determinada (…) las provincias y los municipios deben, en todos los gravámenes que establezcan y apliquen, dar satisfacción al requisito de sustento territorial, como modo de conjurar caprichosas, dobles o múltiples imposiciones horizontales internas, derechos de tránsito o virtuales aduanas interiores, premisa que ha quedado consagrada en reiterada jurisprudencia de nuestro Máximo Tribunal Federal.

Las provincias no pueden gravar actividades que se desarrollan en otras jurisdicciones, ya que ello importaría una extralimitación de su potestad tributaria…”

El caso de la mera compra, se entiende como la configuración de un hecho imponible especial o subsidiario, que se produce cuando un sujeto obtiene productos agropecuarios, forestales, frutos del país y minerales para industrializarlos o venderlos fuera de la jurisdicción productora.

Para que se configure la aplicación del instituto en estudio deben darse entonces tres condiciones:

  1. Compra de productos agropecuarios forestales, frutos del país y minerales.
  2. Posterior industrialización o venta fuera de la jurisdicción productora.
  3. Actividad que genere sustento territorial en la jurisdicción, requisito propio y esencial del impuesto sobre los ingresos brutos.

La habitualidad también es un requisito esencial del impuesto a los ingresos brutos y entendemos que debiera ser cumplimentado en todos los casos, pero por razones obvias se ha decidido prescindir de la misma expresamente en los códigos fiscales locales al describir este hecho imponible especial o subsidiario, ya que al ser generalmente éstas compras aisladas, obstaculizaría su configuración.

Por su parte el convenio multilateral en su art. 13 prevé un régimen especial de distribución de la base imponible en mera compra, que contempla dos situaciones: a) en el caso en que el productor local se encuentre gravado, se tributará por el régimen general del art. 2 del Convenio; b) en el caso de que el productor local se encuentre exento, la distribución será asignada en los términos del art. 13.

De más está aclarar, lo único que el artículo 13 hace es justamente indicar la forma de distribuir la base imponible si y sólo si se configura el hecho imponible del tributo estableciendo un régimen especial de liquidación del gravamen si se da la particularidad de que el productor local esté  exento en su jurisdicción, y manteniendo el régimen general para el caso de que el productor local esté gravado.

Entendemos que el régimen especial del art. 13 es una manera de abarcar absolutamente todos los espectros posibles para que lo que no se recaude por un lado (productor exento), ingrese por el otro (comprador gravado).

PROCEDIMIENTOS DE DETERMINACIÓN DE OFICIO A SUJETOS SIN SUSTENTO TERRITORIAL.

Como adelantáramos, no obstante la naturaleza del impuesto y la diferenciación efectuada respecto de los regímenes, en muchos casos las jurisdicciones gravan a sujetos por el simple hecho de adquirir mercaderías originarias de sus provincias, sin que éstos siquiera lleven adelante actividades que les generen de hecho sustento territorial en las mismas.

Esto se da principalmente en el caso de empresas dedicadas a la compra de granos que generalmente son productos originarios de todas partes del país, sin que ésta situación llegue a configurar per se el hecho imponible de la mera compra.

Sin embargo varios fiscos locales asignan para sí cualquier compra que se efectúe a sujetos domiciliados en su jurisdicción. Poco importa que se trate en los hechos de productores primarios o plantas de acopio (caso en el cual quedaría fuera de la órbita del hecho imponible).

Continuando con la jurisdicción citada, la Dirección de Policía Fiscal de la Provincia de Córdoba en numerosos casos que han sido discutidos en sede administrativa con los argumentos expuestos, ha argüido expresamente que no importa que haya habitualidad, de qué modo se concrete la operación o con quien se la haya llevado a cabo, cualquier compra de frutos del país o productos oriundos de su jurisdicción proveniente de productores primarios exentos para ser comercializados fuera de dicha jurisdicción, queda alcanzada por el instituto.

Esta interpretación resulta cuanto menos forzada, pues para hacer ingresar a todas las compras en su territorio se arguye por ejemplo que la exención del productor primario local es un requisito de configuración del hecho imponible especial –cuando a todas luces no lo es, pues como vimos surge del art. 13 del Convenio Multilateral que sólo determina el régimen de distribución que va a aplicarse ya que en modo alguno éste podría integrar el hecho imponible sin lesionar el principio de legalidad previsto en el art. 18 de la Constitución Nacional-.

Por otro lado, al complementar el hecho imponible con caracteres extraídos del Convenio Multilateral las provincias están, paradójicamente, convalidando la creación de un tributo en detrimento de la soberanía del estado local, avasallando directamente su potestad tributaria.

Para concluir con ésta pequeña reseña del tributo, no discutimos la legitimidad del nacimiento del instituto de la mera compra, nacida en el seno de los códigos tributarios locales bajo el ejercicio de la potestad tributaria de las diferentes jurisdicciones. Sólo remarcamos que para que pueda aplicarse el régimen especial del art. 13 a un simple comprador de productos agropecuarios forestales, frutos del país y minerales, debe necesariamente demostrarse que éste lleva adelante parte de su actividad comercial en la jurisdicción de que se trate –es decir, debe comprobarse fehacientemente ni más ni menos que el sustento territorial- no pudiendo limitarse la aplicación a la simple adquisición sin importar esto la imposición de una carga adicional al producto comprado por un sujeto foráneo, mientras que no hay carga alguna para el sujeto local. Consideramos que de ese modo estaríamos en consecuencia: 1) actuando como aduana interior y en lesión de la cláusula comercial y 2) actuando de manera profundamente discriminatoria, lesionando de este modo el principio de razonabilidad.

VIAS PARA RECURRIR LOS AJUSTES

PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO LOCAL: en principio, en todos los ordenamientos locales se encuentra previsto un procedimiento recursivo con lo cual, lo primero que debemos hacer ante un ajuste del estilo es recurrir en todas las instancias administrativas a fin de que la resolución determinativa no quede firme y en consecuencia, se vuelva ejecutable por las jurisdicciones.

COMARB: La Comisión Arbitral del Convenio Multilateral es el organismo de aplicación del Convenio Multilateral. Tiene la función jurisdiccional de resolver los problemas que pudieran originarse en relación a la interpretación de sus normas.

En consecuencia, ante el caso de que un contribuyente considere que no le es aplicable el régimen de la Mera Compra, tendrá la posibilidad de interponer su caso concreto a conocimiento de este organismo.

El beneficio de esta acción, es que compele a los organismos de recaudación locales a supeditarse a su decisorio y en consecuencia si se encuentra en curso una determinación de oficio, en los hechos quedará suspendida hasta tanto se expida la Comisión.

ACCIÓN DECLARATIVA DE CERTEZA/INCONSTITUCIONALIDAD: A partir del fallo “Estado Nacional c/ Santiago del Estero” (Fallos 310-2812), la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha admitido expresamente la acción declarativa de inconstitucionalidad, una herramienta de tipo preventivo que busca evitar los efectos de un acto en ciernes al que se atribuye ilegitimidad y lesión al régimen constitucional federal.

Procesalmente, algunas provincias han regulado el procedimiento como un supuesto especial dentro del código procesal civil y comercial. En otras provincias, no se ha previsto un procedimiento propio, por ende sólo puede interponerse a través de la figura de la acción meramente declarativa prevista con carácter general en su código procesal civil y comercial.

A fin de poder ejercer esta acción, es necesario:

  1. a) existencia de un interés legítimo; b) configuración de relación jurídica entre las partes; c) estado de incertidumbre; d) que dicho estado de incertidumbre pudiese producir un perjuicio o lesión; y e) la inexistencia de otras vías idóneas para poner fin a esa situación de incertidumbre.

Lo cierto es que, para que prospere una acción del estilo es necesario hacer un análisis exhaustivo a fin de probar la lesión al orden constitucional.

Al momento si bien la procuración general ha admitido cuestión federal suficiente para acceder a la vía ante la CSJN, ésta ha declinado su competencia originaria de manera expresa aduciendo que “el planteo que se efectúa remite a examinar, además  de la  violación  constitucional  que se  invoca,  la adecuación  de  la pretensión fiscal al Convenio Multilateral”  por ende al no tratarse de materia exclusivamente federal, concluye que la cuestión le es ajena.

Como consecuencia, pueden los contribuyentes optar por la misma vía frente a los tribunales superiores de justicia de la provincia que se trate. 

A modo de conclusión, podemos afirmar que en no está dicha la última palabra en relación al instituto de la mera compra. Como hemos visto, los organismos han evitado expedirse en un sentido determinante y cada caso tiene sus particularidades con lo cual, en cuestiones de hecho y prueba como la presente es fundamental discutir por todos los medios a nuestro alcance a fin de optimizar al máximo los resultados frente a una eventual inspección.

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